Ptáte se - odpovídáme

DANĚ A CESTOVNÍ POJIŠTĚNÍ

Otázka: Naši zaměstnanci jsou připojišťováni zahraničním cestovním pojištěním. Je pravda, že od letošního roku nemusí být toto pojištění dodaňováno v jejich mzdě? Je to tudíž jejich nedaňový příjem a je naším daňově uznatelným příjmem? Doposud byl zaměstnancům o toto pojištění zvedán základ daně a pojištění bylo naším nedaňovým nákladem.

Odpověď: Pokud se týká nákladů na cestovní pojištění zaměstnanců na zahraniční pracovní cesty, stala se tato problematika v poslední době poněkud složitější, protože podle stanoviska ministerstva financí je nutné rozlišovat příspěvkové a rozpočtové organizace a podnikatelskou sféru.

Především je třeba připomenout dohodu z roku 1993, ke které došlo mezi ministerstvem práce a sociálních věcí a ministerstvem financí, podle níž pojištění léčebných výloh zaměstnance při zahraničních pracovních cestách a úhrada jednorázového havarijního pojištění vozidla zaměstnance, popř. úměrná část dlouhodobého pojištění, o jejíž výši rozhodne zaměstnavatel (zpravidla úměrná část k počtu kilometrů ujetých pro služební účely), při pracovních cestách tuzemských i zahraničních se zahrnuje mezi nutné vedlejší výdaje ve smyslu § 4 písm. d) zákona č. 119/1992 Sb., o ces-tovních náhradách, ve znění pozdějších předpisů (kryje škody na vozidle pro případ havárie, nedošlo-li k pracovnímu úrazu).

V tomto případě bylo současně rozhodnuto, že se pojistné zahrnuje do daňově uznatelných nákladů zaměstnavatele, protože zmíněný náklad (výdaj) byl "povýšen" na nárokovou náhradu tím, že byl uznán za nutný vedlejší výdaj. To je již v současném platném principu zdaňování cestovních náhrad nadbytečné, neboť do daňově uznatelných nákladů zaměstnavatele se zahrnují za zaměstnance podle § 24 odst. 2 písm. zh) daňového zákona č. 586/1992 Sb., o daních z příjmů, ve znění pozdějších předpisů, od 1. 1. 1998 i fakultativně přiznávané náhrady, však od 1. 1. 2004 na základě novely provedené zákonem č. 438/2003 Sb. s výjimkou náhrad přiznávaných podle § 6 odst. 1 zákona o cestovních náhradách (to přesně znamená náhrady přiznávané při přijetí do zaměstnání a náhrady přiznávané při přeložení na žádost zaměstnance).

Kromě toho novela daňového zákona s účinností od 1. 1. 2004 do zmíněného ustanovení § 24 odst. 2 písm. zh) výslovně vsunula i předmětné pojištění, konkrétně úhradu jednorázového havarijního pojištění pro pracovní cestu nebo úměrnou část ročního havarijního pojištění soukromých silničních motorových vozidel při pracovních cestách a pojištění léčebných výloh zaměstnanců při zahraničních pracovních cestách.

V roce 1999 však podle stanoviska odboru státního rozpočtu ministerstva financí došlo k vyjasnění problematiky v tom smyslu, že § 54 vyhlášky č. 205/1991 Sb., o hospodaření s rozpočtovými prostředky státního rozpočtu České republiky a o finančním hospodaření rozpočtových a příspěvkových organizací, řeší pouze pojištění majetku rozpočtových a příspěvkových organizací a nikoliv pojištění osob, tedy ani zaměstnanců. Zákonem č. 231/1992 Sb., kterým se mění a doplňuje zákoník práce a zákon o zaměstnanosti a jehož předkladatelem bylo federální ministerstvo práce a sociálních věcí, byla zrušena vyhláška č. 17/1978 Sb., o úhradě pojistného z pojistných smluv uzavíraných o pojištění osob socialistickými organizacemi, i když federální ministerstvo práce a sociálních věcí bylo ministerstvem financí upozorněno, že ve finančních předpisech není možnost výdaje ze státního rozpočtu na pojištění osob jako výdaje na činnost rozpočtových a příspěvkových organizací zakotvena.

Výdajem ze státního rozpočtu může být další výdaj daný zákonem. Pokud je známo, a tuto skutečnost potvrdilo i ministerstvo práce a sociálních věcí, je v § 25d zákoníku práce zakotvena pouze povinnost zaměstnavatele uzavřít zákonné pojištění za škodu při pracovním úrazu a nemoci z povolání svých zaměstnanců (kromě orgánů státní správy). Povinnost zaměstnavatele uzavřít ve prospěch zaměstnanců jiný druh pojištění zaměstnanců v zákoníku práce zakotven není a není zřejmě jiný zákon, který by tento výdaj umožňoval. Proto ministerstvo financí potvrdilo a odsouhlasilo, že tento výdaj zaměstnance při pracovní cestě, pokud ho zaměstnanec učiní, je uznán podle § 4 písm. d) zákona o cestovních náhradách jako nutný vedlejší výdaj a proplácen jako náhrada za výdaj při pracovní cestě.

Z toho důvodu nelze na ministerstvu financí požadovat souhlas se způsobem řešení problému formou uzavření pojistné smlouvy zaměstnavatele ve prospěch svých zaměstnanců na pojištění léčebných výloh při zahraniční pracovní cestě v rozpoč-tových a příspěvkových organizacích. Zmocnění k výjimce z příslušných ustanovení finančních předpisů v těchto předpisech není, a proto ji nemůže udělit ani ministr financí.

Z uvedeného vyplývá, že tedy nepochybně v podnikatelské sféře lze, aby zaměstnavatel za své zaměstnance uzavřel smluvní pojištění pro zahraniční pracovní cesty, a bude-li skutečně platit pouze pro zahraniční pracovní cesty zaměstnanců, půjde o daňově uznatelný náklad zaměstnavatele.

Platí-li si pojistné léčebných výloh pro zahraniční pracovní cesty sami zaměstnanci, mají právo tento výdaj vyúčtovávat po návratu z pracovní cesty jako prokázaný nutný vedlejší výdaj podle § 4 písm. d) zákona o cestovních náhradách, ve znění pozdějších předpisů.

Je tedy zřejmé, že předmětný výdaj nebyl nikdy pro zaměstnance zdanitelným příjmem a pro zaměstnavatele byl vždy daňově uznatelným nákladem.

Zdanění výdajů na doškolování zaměstnanců

Otázka: Podle § 6 odst. 9 písm. a) zákona o daních z příjmů jsou od daně z příjmů osvobozeny částky vynaložené zaměstnavatelem na doškolování zaměstnanců, které souvisejí s jeho podnikáním. Nevím, zda existuje pokyn či jiná vnitřní směrnice ministerstva financí, která by pojem "doškolování" blíže vymezila, popř. jakým způsobem je tento pojem vykládán. Jde především o problematiku zaměstnanců studujících při zaměstnání. Lze pod pojem doškolování zařadit i studium, které je ukončeno získáním vyšší kvalifikace (tj. např. u vyučeného získání maturity, u středoškoláka získání vysokoškolského vzdělání), když podmínka souvislosti obsahu studia s předmětem podnikání je splněna? Jak je to se studiem v rámci tzv. celoživotního vzdělávání - např. VŠB Ostrava (vyhl. č. 3/2004) jej vymezuje takto: nejde o studium prezenční, jeho účastníci nejsou studenty podle vysokoškolského zákona. Toto studium je ukončeno předáním osvědčení o úspěšném absolvování kurzu (účastník tedy nezískává "titul"). Teprve po ukončení tohoto programu účastník může (ale nemusí) být na základě přijímacích zkoušek (k nimž se může, ale nemusí přihlásit) přijat k prezenčnímu studiu bakalářského studijního programu. Pokud je pro výklad termínu "doškolování" rozhodující otázka získání vyšší kvalifikace (nikoli jen prohloubení stávající), pak se domnívám, že v druhém případě jsou splněny podmínky pro osvobození od daně z příjmů, a to přinejmenším až do doby, kdy se účastník programu celoživotního vzdělávání přihlásí a je přijat k "řádnému" studiu, které je zakončeno např. bakalářskými zkouškami.

Odpověď: Podstata dotazu spočívá v tom, zda částky vynaložené zaměstnavatelem na doškolování zaměstnanců jsou pro zaměstnance osvobozeny od daně z příjmů fyzických osob, tj. podle § 6 odst. 9 písm. a) zákona č. 586/1992 Sb., o daních z příjmů, ve znění pozdějších předpisů. Odpověď na tuto otázku není úplně nejjednodušší, protože je nezbytné vycházet nejen z citovaného daňového zákona, nýbrž nelze v této souvislosti pominout ani zákoník práce, popř. další obecně závazné platné právní předpisy, jako jsou např. školské zákony, vyhlášku č. 140/1968 Sb., apod.

Částky vynaložené zaměstnavatelem na doškolování zaměstnanců, které souvisejí s jeho podnikatelskou činností (je třeba připomenout, že toto osvobození se nevztahuje na částky vyplacené zaměstnancům jako náhrada za ušlý příjem), ve smyslu zmíněného ustanovení představují částky vynaložené zaměstnavatelem za zaměstnance v různých doškolovacích kurzech, školeních na určitá témata apod., avšak musí vždy jít v této souvislosti u zaměstnanců o účast na školení a studiu při zaměstnání za účelem prohlubování kvalifikace k výkonu práce sjednané v pracovní smlouvě (ve smyslu § 141a zák. práce) ve smyslu § 126 odst. 2 zákoníku práce, což prakticky znamená, že z pohledu zákoníku práce jde o výkon práce, za který přísluší zaměstnanci mzda.

Zmíněný § 141a zákoníku práce jednoznačně stanoví, že zaměstnanec je povinen prohlubovat si soustavně kvalifikaci k výkonu práce sjednané v pracovní smlouvě s tím, že prohlubováním kvalifikace se rozumí též její udržování a obnovování. Současně je zde stanoveno, že zaměstnavatel je oprávněn uložit zaměstnanci účast na školení k prohloubení kvalifikace. Do tohoto doškolování se zahrnují i programy celoživotního vzdělávání na vysoké škole orientované na výkon povolání, tedy ve smyslu § 60 zákona č. 111/1998 Sb., o vysokých školách, ve znění pozdějších předpisů (např. kurzy MBA).

V návaznosti na uvedené je však třeba upozornit, že pokud by šlo o účast na školení a studiu při zaměstnání, při nichž má zaměstnanec získat předpoklady stanovené právními předpisy nebo požadavky nezbytné pro řádný výkon práce sjednané v pracovní smlouvě, to znamená ve smyslu § 126 odst. 1 zákoníku práce, pak by účast zaměstnance na takovém vzdělávání představovala překážku v práci na jeho straně.

Obdobně nelze do rámce doškolování zahrnout v praxi se objevující tzv. podniková stipendia, kdy jde o měsíční částky vyplacené právnickou nebo fyzickou osobou na základě dohody o budoucím uzavření pracovněprávního vztahu, obvykle po ukončení studia - v takových případech je toto tzv. stipendium posouzeno jako příjem ze závislé činnosti podle § 6 odst. 1 písm. d) daňového zákona.

Z uvedeného tedy vyplývá, že pod pojem doškolování nelze zahrnout dosažení maturity, neboť to se obecně považuje za zvyšování kvalifikace. Pokud se týká tzv. celoživotního vzdělávání, to se zahrnuje pod pojem "doškolování".

Odpovědi na dotazy zpracovala

právnička, Praha